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NIC 12

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12. NIC 12: Impuesto sobre las Ganancias 12.1 Objetivo

El objetivo de la NIC 12 es dar a conocer el tratamiento contable del impuesto sobre las ganancias. El principal  problema que se presenta al contabilizar el impuesto sobre las ganancias es cómo tratar las consecuencias actuales y futuras de •

!a recuperación "liquidación# en el futuro del importe en libros de los activos "pasivos# que se $an reconocido en el balance de la empresa



!as transacciones y otros sucesos del ejercicio corriente que $an sido objeto de reconocimiento en los estados financieros %na vez reconocido por la empresa cualquier activo o pasivo& est' in$erente la e(pectativa de que recuperar' el  primero o liquidar' liquidar' el segundo. segundo. Cuando la recuperación o liquidación de los valores contabilizados vaya a dar lugar a pagos fiscales futuros mayores "o menores# de los que se tend tendr)an r)an si tal recupera recuperación ción o liqu liquidaci idación ón no tuviera tuviera consecuenc consecuencias ias fiscales& fiscales& la pres presente ente  Norma e(ige que la empresa reconozca un pasivo "o activo# por el impuesto diferido& con algunas e(cepciones muy limitadas. *entro de esta norma tambi+n se aborda el reconocimiento de activos por impuestos diferidos que aparecen ligados a  p+rdidas y cr+ditos fiscales no utilizados& as) como la presentación del impuesto sobre las ganancias en los estados financieros& incluyendo la información a revelar sobre los mismos. 12.2 Alcance

!a NIC 12 se aplicar' a la contabilización del impuesto sobre las ganancias. El t+rmino impuesto sobre las ganancias incluye todos los impuestos "nacionales o e(tranjeros# que se relacionan con las ganancias sujetas a imposición. El impuesto sobre las ganancias incluye otros tributos& por ejemplo& las retenciones sobre dividendos que se pagan por   parte de una empresa dependiente& asociada o negocio conjunto& cuando proceden a distribuir ganancias a la empresa que presenta los estados financieros. Esta Norma no trata los m+todos de contabilización de las subvenciones oficiales "v+ase la NIC 2,#& ni de los cr+ditos fiscales por inversiones. -in embargo& la Norma se ocupa de la contabilización de las diferencias temporarias que  pueden derivarse de tales subvenc subvenciones iones o deducciones fiscales. 12.3 Definiciones

*entro de esta NIC N IC se utilizan los siguientes t+rminos Resultao contable es la ganancia neta o la p+rdida neta del ejercicio antes de deducir el gasto por el impuesto sobre las ganancias. Ganancia !p"ria# fiscal es la ganancia "p+rdida# de un ejercicio& calculada de acuerdo con las reglas establecidas  por la autoridad autoridad fiscal& sobre sobre la que se ca calculan lculan los impue impuestos stos a pagar "re "recuperar#. cuperar#.

Gasto !in$reso# por el impuesto sobre las $anancias el iente importe total que se incluye al determinar la ganancia o  p+rdida neta del del ejercicio& cconteniendo onteniendo tanto el impuestoes corriente corr como el diferido.

 

Impuesto corr Impuesto corriente iente es la cantidad a pagar "recuperar# por el impuesto sobre las ganancias relativa a la ganancia "p+rdida# fiscal del ejercicio. %asivos por impuestos iferios son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en ejercicios futuros& relacionadas con las diferencias temporarias imponibles. Activos por impu Activos impuestos estos iferios iferios son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en ejercicios futuros& relacionadas con •





!as diferencias temporarias deducibles !a compensación de p+rdidas obtenidas en ejercicios anteriores& que todav)a no $ayan sido objeto de deducción fiscal !a compensación de cr+ditos no utilizados procedentes de ejercicios anteriores !as diferencias temporarias son las divergencias que e(isten entre el importe en libros de un activo o un pasivo y el valor que constituye la base fiscal de los mismos. !as diferencias temporarias temporarias pueden ser



*iferencias temporarias imponibles& que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia "p+rdida# fiscal correspondiente a ejercicios futuros& cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado



*iferencias temporarias deducibles& que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia "p+rdida# fiscal correspondiente a ejercicios futuros& cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado !a base fiscal de un activo o pasivo es el importe atribuido& para fines fiscales& a dic$o activo o pasivo. El gasto "ingreso# por el impuesto sobre las ganancias comprende tanto la parte relativa al gasto "ingreso# por el impuesto corriente como la correspondiente al gasto "ingreso# por el impuesto diferido. 12.3.1 &ase fiscal

!a base fiscal de un activo es el importe que ser' deducible& a efectos fiscales& de los beneficios económicos que obtenga la empresa en el futuro& cuando recupere el importe en libros de dic$o activo. -i tales beneficios económicos no tributan& la base fiscal ser' igual a su importe en libros. !a base fiscal de un pasivo es igual a su importe en libros menos cualquier importe que& eventualmente& sea deducible fiscalmente respecto de tal partida en ejercicios futuros. En el caso de ingresos ordinarios que se reciben de forma anticipada& la base fiscal del pasivo correspondiente es su importe en libros& menos cualquier eventual ingreso ordinario que no resulte imponible en ejercicios futuros. lgunas partidas tienen base fiscal aunque no figuren reconocidas como activos ni pasivos en el balance. Cuando la base fiscal de un activo o un pasivo no resulte obvia inmediatamente es /til considerar el principio fundamental sobre el que se basa esta Norma& esto es& que la empresa debe& con ciertas e(cepciones muy limitadas& reconocer un pasivo "activo# por impuestos diferidos& siempre que la recuperación o el pago del importe en libros de un activo o pasivo vaya a producir pagos fiscales mayores "menores# que los que resultar)an si tales recuperaciones o  pagos no tuvieran tuvieran consecuencias fi fiscales. scales.

 

En los estados financieros consolidados& las diferencias temporarias se determinar'n comparando el importe en libros de los activos y pasivos& incluidos en ellos& con la base fiscal que resulte apropiada para los mismos. !a base fiscal se calcular' tomando como referencia la declaración fiscal consolidada en aquellas jurisdicciones& o pa)ses en su caso& en las que tal declaración se presenta. 12.' Reconocimiento e pasivos ( activos por impuestos corrientes

El impuesto corriente& correspondiente correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores& debe ser reconocido como una obligación de pago en la medida en que no $aya sido liquidado. El importe a cobrar que corresponda a una p+rdida fiscal& si +sta puede ser retrotra)da para recuperar las cuotas corrientes satisfec$as en ejercicios anteriores& debe ser reconocido como un activo. Cuando una p+rdida fiscal se utilice para recuperar el impuesto corriente pagado en ejercicios anteriores& anteriores& la empresa reconocer' tal derec$o como un activo en el mismo ejercicio en el que se produce la citada p+rdida fisca 12.) Reconocimiento e pasivos ( activos por impuestos iferios 12.).1 Diferencias temporarias imponibles

-e debe reconocer un pasivo de naturaleza fiscal por causa de cualquier diferencia temporaria imponible& a menos que la diferencia $aya surgido por •



%n fondo de comercio cuya amortización no sea fiscalmente deducible deducible00 o bien por El reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transacción que no es una combinación de negocios y que en el momento en que fue realizada no afectó ni al resultado contable bruto ni a la ganancia "p+rdida# fiscal -in embargo& debe ser reconocido un pasivo diferido de car'cter fiscal& por diferencias temporarias imponibles asociadas con inversiones en empresas dependientes& sucursales y asociadas& o con participaciones en negocios conjuntos. odo odo reconocimiento de un activo lleva in$erente la suposición de que su importe en libros se recuperar' en ejercicios futuros en forma de beneficios económicos. Ciertas diferencias temporarias temporarias surgen cuando los gastos o los ingresos se registran contablemente en un ejercicio& mientras que se computan fiscalmente en otro. !as diferencias temporarias surgen tambi+n cuando



-e distribuye el coste de una combinación de negocios& calificada como adquisición& entre los activos y  pasivos identificables identificables adquir adquiridos idos tomando como rreferencia eferencia sus valores razonable razonables& s& pero tal ajuste ajuste no tiene efe efectos ctos fiscales



-e revalorizan contablemente los activos& pero no e(iste un ajuste similar para propósitos fiscales



parece& en la consolidación de estados financieros& un fondo de comercio positivo o negativo



!a base fiscal de un activo o un pasivo& en el momento de ser reconocido por primera vez& difiere de su importe inicial en libros& por ejemplo cuando una empresa se beneficia de subvenciones oficiales no imponibles relativas a activos

 



El importe en libros de las inversiones en empresas dependientes& sucursales sucursales y asociadas& o el de la  participación en negocios conjuntos& conjuntos& difiere de la base fiscal fiscal de estas mism mismas as partidas 12.).2 Combinaciones e ne$ocios

En el caso de una combinación de negocios calificada como adquisición& el coste de la compra se distribuye entre los activos y pasivos identificables adquiridos& tomando como referencia los valores razonables de los mismos en el momento de efectuar la transacción. !as diferencias temporarias aparecer'n aparecer'n cuando la base fiscal de los activos y pasivos identificables identificables adquiridos no resulte modificada por el $ec$o de la combinación& o bien si los importes en libros y la base fiscal se modifican de forma diferente por la combinación. 12..3 ctivos ctivos contabilizados por su valor razonable !as Normas Internacionales de Contabilidad Contabilidad permiten que ciertos activos se contabilicen por su valor razonable& o  bien que sean objeto objeto de revalorización revalorización "v+ase& por ejemplo& la NI NIC C 14& la NIC 35& la NIC 36 y la NIC 7,#. 7,#. En algunos  pa)ses& la revalorización revalorización o cualquier otra reconsideración reconsideración del valor del acti activo& vo& para acercar acercarlo lo a su valor razonable& razonable& afecta a la ganancia "p+rdida# fiscal del ejercicio corriente. Como resultado de esto& se puede ajustar igualmente la  base fiscal del del activo& y no surge ninguna d diferencia iferencia tempor temporaria. aria. En otr otros os pa)ses& sin embargo& la revalorización o reconsideración del valor no afecta a la ganancia fiscal del ejercicio en que una u otra se llevan a efecto y& por tanto& no $a de procederse al ajuste de la base fiscal. *sto se cumple incluso cuano: •

!a empresa no desea vender el activo. En tales casos& el importe en libros revalorizado se recuperar' mediante el uso& lo que generar' beneficios fiscales por encima de la depreciación deducible fiscalmente en ejercicios futuros



-e difiera el pago de impuestos sobre las ganancias& a condición de que el importe de la venta de los activos se reinvierta en otros similares. En tales casos el impuesto se acabar' pagando cuando se vendan los nuevos activos& o bien a medida que vayan siendo utilizados 12.).' +ono e comercio

El fondo de comercio se define como el e(ceso del coste de adquisición sobre el valor de la participación del compradorelen el valor razonablecomo de losgasto activos y pasivos identificables adquiridos. En muc$os no se permite amortizar fondo de comercio deducible al determinar la ganancia fiscal. dem's&casos en estos pa)ses& el coste del fondo de comercio no suele ser deducible& ni siquiera cuando la empresa dependiente enajena los activos de los que procede. En tales situaciones& el fondo de comercio tiene una base fiscal igual a cero. 12.).) Re$istro inicial e un activo o pasivo

!as diferencias temporarias tambi+n tambi+n pueden aparecer al registrar por primera vez un activo o un pasivo. El m+todo de contabilización de tal diferencia temporaria contabilización temporaria depende de la naturaleza de las transacciones que $ayan producido el registro inicial del activo •

En el caso de una combinación de negocios& la compradora proceder' a reconocer los activos o pasivos  por impuestos diferidos& lo cual afectar' al al importe del fondo de comercio comercio

 



-i la transacción afecta al resultado contable o a la ganancia fiscal& la empresa proceder' a reconocer los activos o pasivos por impuestos diferidos& as) como el correspondiente ingreso o gasto por impuesto diferido& respectivamente& respectivament e& en la cuenta de resultados



-i la transacción no es una combinación de negocios& y no afecta ni al resultado contable ni a la ganancia fiscal& la empresa podr)a reconocer el correspondiente activo o pasivo por impuestos diferidos y ajustar por tanto el importe en libros del activo o del pasivo por el mismo importe. a ales les ajustes podr)an volver menos transparentes los estados financieros. 8or lo tanto& esta NIC no permite a las empresas reconocer el mencionado activo o pasivo por impuestos diferidos& ya sea en el momento del registro inicial o posteriormente. de dem's& m's& las empresas no reconocer'n tampoco& a medida que el activo se amortice& los cambios siguientes en el activo o el pasivo por impuestos diferidos que no se $aya registrado inicialmente *e acuerdo con la NIC 32& el emisor de un instrumento financiero compuesto proceder' a clasificar el componente de  pasivo del instrumento instrumento como un pasivo financier financiero& o& y el component componentee de capital ccomo omo una partida del del patrimonio neto. neto. En algunos pa)ses& la base fiscal del componente de pasivo es igual al importe inicial en libros de la suma de los componentes de pasivo y patrimonio. !a diferencia temporaria imponible aparecer' al registrar& ya desde el momento inicial& el componente de pasivo y el de patrimonio del instrumento por separado. En consecuencia& la empresa  proceder' a reconocer reconocer el corresp correspondiente ondiente pasivo por impuestos diferidos. diferidos. El impuesto impuesto diferido se carga dir directamente ectamente al importe en libros del componente de patrimonio neto del instrumento en cuestión. *e igual manera& los cambios siguientes en el valor del pasivo por impuestos diferidos se reconocer'n& en la cuenta de resultados& como gastos "ingresos# por impuestos diferidos.

12., %"rias ( cr"itos fiscales no utili-aos

*ebe reconocerse un activo por impuestos diferidos& siempre que se puedan compensar& con ganancias fiscales de ejercicios posteriores& posteriores& p+rdidas o cr+ditos fiscales no utilizados $asta el momento& pero sólo en la medida en que sea  probable la disponibilidad disponibilidad de g ganancias anancias fiscales fiscales futuras& contra los cuales car cargar gar esas p+rdidas p+rdidas o cr+ditos fiscales fiscales no utilizados. !os criterios a emplear para el reconocimiento de los activos por impuestos diferidos& que nacen de la posibilidad de compensación de p+rdidas y cr+ditos fiscales no utilizados& son los mismos que los utilizados para reconocer activos  por impuestos diferidos surgidos surgidos de las dife diferencias rencias temporarias temporarias deducibles. No obstante& cuando cuando una empresa tiene en su $istorial p+rdidas recientes& proceder' a reconocer un activo por impuestos diferidos surgido de p+rdidas o cr+ditos fiscales no utilizados sólo si dispone de una cantidad suficiente de diferencias temporarias imponibles& imponibles& o bien si e(iste alguna otra evidencia convincente de que dispondr' en el futuro de suficiente ganancia fiscal contra la que cargar dic$as p+rdidas o cr+ditos. l evaluar la posibilidad de disponer de ganancias fiscales contra las que cargar las p+rdidas o cr+ditos fiscales no utilizados& la empresa considerar' los siguientes criterios •



-i la empresa tiene suficientes diferencias temporarias temporarias imponibles& relacionadas con la misma autoridad fiscal y referidas a la misma entidad fiscal& que puedan dar lugar a importes imponibles& en cantidad suficiente como  para cargar cargar contra ellos llas as p+rdidas o cr cr+ditos +ditos fiscale fiscaless no utilizados& antes de que el el derec$o de utilización utilización e(pire -i es probable que la empresa tenga ganancias fiscales antes de que prescriba el derec$o de compensación de las p+rdidas o cr+ditos fiscales no utilizados



se repitan

-i las p+rdidas fiscales no utilizadas $an sido producidas por causas identificables& que es improbable que

 



-i la empresa dispone de oportunidades fiscales que vayan a generar ganancias fiscales en los ejercicios en que las p+rdidas o los cr+ditos fiscales puedan ser utilizados En la medida en que no sea probable disponer de ganancias fiscales contra las que cargar las p+rdidas o cr+ditos fiscales no utilizados& no se proceder' a reconocer los activos por impuestos diferidos. 12.5 9econsideración de activos por impuestos diferidos no reconocidos  la fec$a de cierre de cada ejercicio& la empresa proceder' a reconsiderar los activos por impuestos diferidos que no $aya reconocido anteriormente. En ese momento& la empresa proceder' a registrar un activo de esta naturaleza& anteriormente no reconocido& siempre que sea probable que las futuras ganancias fiscales permitan la recuperación del activo por impuestos diferidos. 12.6 Inversiones en dependientes& sucursales y asociadas& y participaciones en negocios conjuntos parecen diferencias temporarias cuando el importe en libros de las inversiones financieras en dependientes& sucursales y asociadas& o de las participaciones en negocios conjuntos sea diferente de su base fiscal. Estas diferencias  pueden surgir en las m's va variadas riadas circunst circunstancias& ancias& como por ejemplo 8or la e(istencia de ganancias no distribuidas en las dependientes& sucursale sucursales& s& asociadas o negocios



conjuntos •



 por las diferencias diferencias de cambio& cuando la domi dominante nante y su dependiente dependiente est+n situa situadas das en diferente diferentess pa)ses 8or una reducción en el importe en libros de las inversiones en una asociada& como consecuencia de $aber  disminuido el importe recuperable de la misma En los estados financieros consolidados& la diferencia temporaria puede ser diferente a la diferencia temporaria registrada en los estados financieros individuales de la dominante& si +sta contabiliza& en sus estados financieros& la inversión al coste o por su valor revalorizado. !a empresa debe reconocer un pasivo por impuestos diferidos en todos los casos de diferencias temporarias imponibles asociadas con inversiones en dependientes& sucursales y asociadas& o con participaciones en negocios conjuntos& e(cepto que se den conjuntamente las dos condiciones siguientes



!a dominante o inversora es capaz de controlar el momento de reversión de la diferencia temporari temporariaa



Es probable que la diferencia temporaria no revierta en un futuro previsible 8uesto que la dominante tiene poder para establecer la pol)tica de dividendos de su dependiente& ser' capaz tambi+n de controlar el momento de la reversión de las diferencias temporarias asociadas con la inversión. dem's& dem's& con frecuencia podr)a ser muy dif)cil estimar la cuant)a de impuestos a pagar cuando las diferencias temporarias reviertan. 8or tanto& cuando la dominante $aya estimado que estas ganancias no ser'n objeto de distribución en un futuro  previsible& no no proceder' a recon reconocer ocer un pasivo por impuestos diferidos. diferidos. !as mismas mismas considerac consideraciones iones se aplican en el caso de las sucursales. !a empresa contabilizar'& en la moneda de los estados financieros& los activos y pasivos no monetarios de una e(plotación en el e(tranjero que es parte integrante de las actividades de la empresa "v+ase la NIC 21#. -i la ganancia o p+rdida fiscal de la e(plotación en el e(tranjero se calcula en la divisa correspondiente& los cambios de cotización en la misma pueden dar lugar a diferencias temporarias. temporarias. 8uesto que tales diferencias temporarias se relacionan con los activos y pasivos de la e(plotación en el e(tranjero& y no con las inversiones en la e(plotación e(tranjera por parte de

 

la empresa que presenta sus estados financieros& se proceder' a reconocer por parte de la entidad los correspondientes activos o pasivos por impuestos diferidos. !a empresa que $a invertido en una asociada no controla esta empresa y& normalmente& no est' en posición de determinar su pol)tica de dividendos. 8or tanto& en ausencia de un acuerdo que establezca que los dividendos de la asociada no ser'n distribuidos en un futuro previsible& la empresa inversora proceder' a reconocer un pasivo por impuestos diferidos nacido de las diferencias temporaria temporariass imponibles relacionadas con su inversión en la asociada.  Normalmente& el acuerdo en  Normalmente& entre tre las partes para crear un neg negocio ocio conjunto conte contempla mpla el reparto de ganancias& y establece si la decisión de distribución e(ige el consentimiento de todos los participantes o de una determinada mayor)a de los mismos. Cuando el participante puede controlar el reparto de ganancias& y es probable que no se repartan dividendos en un futuro previsible& no tendr' que reconocer ning/n pasivo por impuestos diferidos. !a empresa debe reconocer un activo por impuestos diferidos para todas las diferencias temporarias procedente procedentess de inversiones en dependientes& sucursales y asociadas& o de participaciones en negocios conjuntos& sólo en la medida que •

!as diferencias temporarias vayan a revertir en un futuro previsible



-e espere disponer de ganancias fiscales contra las cuales cargar las citadas diferencias temporarias l decidir reconocer o no activos por impuestos diferidos& por las diferencias temporarias temporarias asociadas con sus inversiones en empresas dependientes& sucursales y asociadas& o con participaciones en y negocios conjuntos& la empresa considerar' las directrices establecidas.

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